헌법재판소
2015헌마414
조세특례제한법 제106조 제1항 제4호의2 가목 등 위헌확인
결정일: 2015년 5월 19일
결정요지
참조조문
결정 전문
사 건 2015헌마414 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호의2 가목 등 위헌확인
청 구 인 별지 명단과 같음
청구인들 대리인 변호사 현근택, 박영규
[주 문]
이 사건 심판청구를 모두 각하한다.
[이 유]
1. 사건개요
청구인 장○정, 진○호, 박○병, 홍○표는 전용면적이 135㎡를 초과하는 수도권 도시지역 공동주택에 거주하는 사람들이고, 청구인 김○수, 김○훈은 전용면적이 85㎡ 초과 135㎡ 이하인 수도권 도시지역 공동주택에 거주하는 사람들이며, 청구인 주식회사 ○○시스템즈(이하 ‘청구회사’라 한다)는 공동주택 관리를 주된 업무로 하는 회사로서 전용면적이 135㎡를 초과하는 세대와 초과하지 않는 세대가 혼재되어 있는 수도권 도시지역 아파트의 관리회사이다.
조세특례제한법은 2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정되기 전에는 주택법 제2조제2호에 따른 공동주택 중 국민주택을 제외한 주택에 공급하는 대통령령으로 정하는 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역에 대해서 2014. 12. 31. 공급분까지 부가가치세를 면제하는 특례를 규정하고 있었는데, 2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정된 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호의2(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)는 공동주택의 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역 중 부가가치세가 면제되는 대상을 ‘수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역의 주택, 가목 외의 주택으로서 1호(戶) 또는 1세대당 주거전용면적이 135제곱미터 이하인 주택’에 한정하였고, 그 면세 특례는 2017. 12. 31.까지 공급한 것에 적용하는 것으로 하였다.
이에 따라 청구인 장○정, 진○호, 박○병, 홍○표가 거주하는 공동주택의 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역은 부가가치세 면제의 대상이 아니게 되었고, 청구인 김○수, 김○훈이 거주하는 공동주택의 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역에 대한 부가가치세 면제 혜택은 2017. 12. 31.까지로 한정되었으며, 청구회사가 공급하는 관리용역은 부가가치세 면제 대상에서 제외되었다.
이에 청구인들은 이 사건 법률조항이 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것으로서 조세평등주의에 반하고 실질적 조세법률주의에 위반되며 재산권을 침해한다는 등의 주장을 하며, 2015. 4. 22. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
이 사건 심판대상은 조세특례제한법(2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정된 것) 제106조 제1항 제4호의2(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)가 청구인들의 기본권을 침해하는지 여부이고, 심판대상조항은 다음과 같다.
[심판대상조항]
조세특례제한법(2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정된 것)
제106조 ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5, 제9호, 제9호의3 및 제12호는 2015년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제9호의2 및 제11호는 2017년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호 및 제8호의2는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용한다.
4의2. 주택법 제2조제14호에 따른 관리주체(같은 호 가목은 제외한다. 이하 이 조에서 “관리주체”라 한다), 경비업법 제4조제1항에 따라 경비업의 허가를 받은 법인(이하 이 조에서 “경비업자”라 한다) 또는 공중위생관리법 제3조제1항에 따라 위생관리용역업의 신고를 한 자(이하 이 조에서 “청소업자”라 한다)가 주택법 제2조제2호에 따른 공동주택 중 국민주택을 제외한 주택으로서 다음 각 목의 주택에 공급하는 대통령령으로 정하는 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역
가. 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역의 주택
나. 가목 외의 주택으로서 1호(戶) 또는 1세대당 주거전용면적이 135제곱미터 이하인 주택
3. 판단
가. 청구인 장○정, 진○호, 박○병, 홍○표, 김○수, 김○훈(이하 ‘청구인들’이라 한다)의 심판청구 부분
헌법소원심판이 적법하려면 공권력작용에 대하여 청구인 자신이 스스로 법적으로 관련되어 있어야 한다. 그런데 부가가치세법상 부가가치세 납부의무자는 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자이므로(제2조), 청구인들과 같이 용역을 공급받는 소비자는 재정학상 사실상의 담세자로서의 지위를 가지고 있을 뿐 조세법상의 납세의무자로서의 지위에 있지 않아 이 사건 법률조항의 직접적인 수규자가 아닌 제3자에 불과하다(헌재 2012. 5. 31. 2010헌마631 참조).
청구인들은 납세의 부담을 거래상대방에게 전가시켜 종국적으로는 최종소비자가 그 부담을 지게 되는 부가가치세의 특성상 이 사건 법률조항으로 인해 청구인들이 부가가치세 상당이 증액된 관리비를 납부하게 되었으므로, 관리용역 등의 부가가치세가 면제되는 공동주택의 거주자들과 비교할 때 평등권이 침해된다고 주장하고 있다.
그러나 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 부가가치세 상당액을 그 공급을 받는 자로부터 징수하여야 한다는 부가가치세법 제15조는 사업자로부터 징수하고 있는 부가가치세 상당액을 공급받는 자에게 차례로 전가시킴으로써 궁극적으로는 최종소비자에게 이를 부담시키겠다는 취지에 불과하고, 위 규정이 있다고 하여 공급을 받는 자가 거래의 상대방이나 국가에 대하여 부가가치세를 지급하거나 납부할 의무가 있다고 볼 수는 없으므로(대법원 1984. 3. 27. 선고 82다카500 판결; 1991. 4. 23. 선고 90누10209 판결; 1993. 8. 13. 선고 93다13780 판결), 사적 자치가 허용되는 영역으로서 부가가치세를 사실상 누가 부담하며 어떻게 전가할 것인가 하는 문제는 거래당사자의 약정 또는 거래관행 등에 의하여 결정될 사항이며, 국가와 납세의무자와의 권리ㆍ의무관계를 규율하는 조세법에 따라 결정되는 사항은 아니다(헌재 2000. 3. 30. 98헌바7 참조).
따라서 주택법상의 관리주체, 경비업법상의 경비업자, 공중위생관리법상의 청소업자가 공급하는 용역에 대한 부가가치세 납부 의무를 규율하는 이 사건 법률조항에 대해 그러한 용역을 공급받는 소비자인 청구인들의 자기관련성을 인정할 만한 특별한 사정이 있다고 할 수 없고, 가사 청구인들이 부가가치세의 전가로 인해 경제적 부담이 증가된다고 하더라도 이는 간접적, 사실적 또는 경제적인 이해관계에 불과할 뿐 법적인 불이익이라고 할 수 없다(헌재 2012. 5. 31. 2010헌마631 참조).
결국 청구인들은 이 사건 법률조항에 대해 기본권 침해의 자기관련성이 인정될 수 없다.
나. 청구회사의 심판청구 부분
법률 또는 법률조항 자체가 헌법소원의 대상이 될 수 있으려면 그 법률 또는 법률조항에 의하여 직접적으로 기본권을 침해받아야 하는 것을 요건으로 하고, 당해 법령에 근거한 구체적인 집행행위를 통하여 비로소 기본권침해의 법률효과가 발생하는 경우에는 직접성의 요건이 결여된다.
일반적으로 과세처분의 근거가 되는 조세법령은 과세처분이라는 구체적인 집행행위를 매개로 하여 기본권을 침해하는 것이고 그 자체로 직접 기본권을 침해하는 것이 아니다. 부가가치세와 같은 신고납부의 형식에 의한 조세의 경우에도 부과징수의 형식에 의한 조세의 경우와 마찬가지로 종국적으로는 과세처분이라는 집행행위를 통하여 비로소 기본권침해가 현실화된다(헌재 2001. 1. 18. 2000헌마80; 헌재 2006. 6. 5. 2006헌마613 등 참조).
청구회사는 청구회사가 공급하는 관리용역이 이 사건 법률조항의 면세범위에 포함되지 않음으로 인해 부가가치세에 대한 신고납부의무를 부담하게 되는데, 그로 인한 기본권 침해는 종국적으로는 부가가치세에 대한 과세처분이라는 집행행위를 통하여 현실화된다.
따라서 청구회사가 이 사건 법률조항을 대상으로 제기한 심판청구는 기본권 침해의 직접성이 없는 법률조항을 그 대상으로 한 것이다.
4. 결론
그렇다면 이 사건 심판청구는 모두 부적법하므로 헌법재판소법 제72조 제3항 제4호에 의하여 이를 각하하기로 하여 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
[별지]
청구인 목록
1. 장○정
2. 진○호
3. 박○병
4. 홍○표
5. 김○수
6. 김○훈
7. 주식회사 ○○시스템즈
대표이사 정○석
청 구 인 별지 명단과 같음
청구인들 대리인 변호사 현근택, 박영규
[주 문]
이 사건 심판청구를 모두 각하한다.
[이 유]
1. 사건개요
청구인 장○정, 진○호, 박○병, 홍○표는 전용면적이 135㎡를 초과하는 수도권 도시지역 공동주택에 거주하는 사람들이고, 청구인 김○수, 김○훈은 전용면적이 85㎡ 초과 135㎡ 이하인 수도권 도시지역 공동주택에 거주하는 사람들이며, 청구인 주식회사 ○○시스템즈(이하 ‘청구회사’라 한다)는 공동주택 관리를 주된 업무로 하는 회사로서 전용면적이 135㎡를 초과하는 세대와 초과하지 않는 세대가 혼재되어 있는 수도권 도시지역 아파트의 관리회사이다.
조세특례제한법은 2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정되기 전에는 주택법 제2조제2호에 따른 공동주택 중 국민주택을 제외한 주택에 공급하는 대통령령으로 정하는 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역에 대해서 2014. 12. 31. 공급분까지 부가가치세를 면제하는 특례를 규정하고 있었는데, 2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정된 조세특례제한법 제106조 제1항 제4호의2(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)는 공동주택의 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역 중 부가가치세가 면제되는 대상을 ‘수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역의 주택, 가목 외의 주택으로서 1호(戶) 또는 1세대당 주거전용면적이 135제곱미터 이하인 주택’에 한정하였고, 그 면세 특례는 2017. 12. 31.까지 공급한 것에 적용하는 것으로 하였다.
이에 따라 청구인 장○정, 진○호, 박○병, 홍○표가 거주하는 공동주택의 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역은 부가가치세 면제의 대상이 아니게 되었고, 청구인 김○수, 김○훈이 거주하는 공동주택의 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역에 대한 부가가치세 면제 혜택은 2017. 12. 31.까지로 한정되었으며, 청구회사가 공급하는 관리용역은 부가가치세 면제 대상에서 제외되었다.
이에 청구인들은 이 사건 법률조항이 합리적인 이유 없이 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것으로서 조세평등주의에 반하고 실질적 조세법률주의에 위반되며 재산권을 침해한다는 등의 주장을 하며, 2015. 4. 22. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
이 사건 심판대상은 조세특례제한법(2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정된 것) 제106조 제1항 제4호의2(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)가 청구인들의 기본권을 침해하는지 여부이고, 심판대상조항은 다음과 같다.
[심판대상조항]
조세특례제한법(2014. 12. 23. 법률 제12853호로 개정된 것)
제106조 ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5, 제9호, 제9호의3 및 제12호는 2015년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제9호의2 및 제11호는 2017년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호 및 제8호의2는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용한다.
4의2. 주택법 제2조제14호에 따른 관리주체(같은 호 가목은 제외한다. 이하 이 조에서 “관리주체”라 한다), 경비업법 제4조제1항에 따라 경비업의 허가를 받은 법인(이하 이 조에서 “경비업자”라 한다) 또는 공중위생관리법 제3조제1항에 따라 위생관리용역업의 신고를 한 자(이하 이 조에서 “청소업자”라 한다)가 주택법 제2조제2호에 따른 공동주택 중 국민주택을 제외한 주택으로서 다음 각 목의 주택에 공급하는 대통령령으로 정하는 일반관리용역ㆍ경비용역 및 청소용역
가. 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역의 주택
나. 가목 외의 주택으로서 1호(戶) 또는 1세대당 주거전용면적이 135제곱미터 이하인 주택
3. 판단
가. 청구인 장○정, 진○호, 박○병, 홍○표, 김○수, 김○훈(이하 ‘청구인들’이라 한다)의 심판청구 부분
헌법소원심판이 적법하려면 공권력작용에 대하여 청구인 자신이 스스로 법적으로 관련되어 있어야 한다. 그런데 부가가치세법상 부가가치세 납부의무자는 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자이므로(제2조), 청구인들과 같이 용역을 공급받는 소비자는 재정학상 사실상의 담세자로서의 지위를 가지고 있을 뿐 조세법상의 납세의무자로서의 지위에 있지 않아 이 사건 법률조항의 직접적인 수규자가 아닌 제3자에 불과하다(헌재 2012. 5. 31. 2010헌마631 참조).
청구인들은 납세의 부담을 거래상대방에게 전가시켜 종국적으로는 최종소비자가 그 부담을 지게 되는 부가가치세의 특성상 이 사건 법률조항으로 인해 청구인들이 부가가치세 상당이 증액된 관리비를 납부하게 되었으므로, 관리용역 등의 부가가치세가 면제되는 공동주택의 거주자들과 비교할 때 평등권이 침해된다고 주장하고 있다.
그러나 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 부가가치세 상당액을 그 공급을 받는 자로부터 징수하여야 한다는 부가가치세법 제15조는 사업자로부터 징수하고 있는 부가가치세 상당액을 공급받는 자에게 차례로 전가시킴으로써 궁극적으로는 최종소비자에게 이를 부담시키겠다는 취지에 불과하고, 위 규정이 있다고 하여 공급을 받는 자가 거래의 상대방이나 국가에 대하여 부가가치세를 지급하거나 납부할 의무가 있다고 볼 수는 없으므로(대법원 1984. 3. 27. 선고 82다카500 판결; 1991. 4. 23. 선고 90누10209 판결; 1993. 8. 13. 선고 93다13780 판결), 사적 자치가 허용되는 영역으로서 부가가치세를 사실상 누가 부담하며 어떻게 전가할 것인가 하는 문제는 거래당사자의 약정 또는 거래관행 등에 의하여 결정될 사항이며, 국가와 납세의무자와의 권리ㆍ의무관계를 규율하는 조세법에 따라 결정되는 사항은 아니다(헌재 2000. 3. 30. 98헌바7 참조).
따라서 주택법상의 관리주체, 경비업법상의 경비업자, 공중위생관리법상의 청소업자가 공급하는 용역에 대한 부가가치세 납부 의무를 규율하는 이 사건 법률조항에 대해 그러한 용역을 공급받는 소비자인 청구인들의 자기관련성을 인정할 만한 특별한 사정이 있다고 할 수 없고, 가사 청구인들이 부가가치세의 전가로 인해 경제적 부담이 증가된다고 하더라도 이는 간접적, 사실적 또는 경제적인 이해관계에 불과할 뿐 법적인 불이익이라고 할 수 없다(헌재 2012. 5. 31. 2010헌마631 참조).
결국 청구인들은 이 사건 법률조항에 대해 기본권 침해의 자기관련성이 인정될 수 없다.
나. 청구회사의 심판청구 부분
법률 또는 법률조항 자체가 헌법소원의 대상이 될 수 있으려면 그 법률 또는 법률조항에 의하여 직접적으로 기본권을 침해받아야 하는 것을 요건으로 하고, 당해 법령에 근거한 구체적인 집행행위를 통하여 비로소 기본권침해의 법률효과가 발생하는 경우에는 직접성의 요건이 결여된다.
일반적으로 과세처분의 근거가 되는 조세법령은 과세처분이라는 구체적인 집행행위를 매개로 하여 기본권을 침해하는 것이고 그 자체로 직접 기본권을 침해하는 것이 아니다. 부가가치세와 같은 신고납부의 형식에 의한 조세의 경우에도 부과징수의 형식에 의한 조세의 경우와 마찬가지로 종국적으로는 과세처분이라는 집행행위를 통하여 비로소 기본권침해가 현실화된다(헌재 2001. 1. 18. 2000헌마80; 헌재 2006. 6. 5. 2006헌마613 등 참조).
청구회사는 청구회사가 공급하는 관리용역이 이 사건 법률조항의 면세범위에 포함되지 않음으로 인해 부가가치세에 대한 신고납부의무를 부담하게 되는데, 그로 인한 기본권 침해는 종국적으로는 부가가치세에 대한 과세처분이라는 집행행위를 통하여 현실화된다.
따라서 청구회사가 이 사건 법률조항을 대상으로 제기한 심판청구는 기본권 침해의 직접성이 없는 법률조항을 그 대상으로 한 것이다.
4. 결론
그렇다면 이 사건 심판청구는 모두 부적법하므로 헌법재판소법 제72조 제3항 제4호에 의하여 이를 각하하기로 하여 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
[별지]
청구인 목록
1. 장○정
2. 진○호
3. 박○병
4. 홍○표
5. 김○수
6. 김○훈
7. 주식회사 ○○시스템즈
대표이사 정○석